家族財產信託

112/12/01

檢送「研商信託契約形式態樣及其稅捐審查、核課原則」會議紀錄。

附件：「研商信託契約形式態樣及其稅捐審查、核課原則」會議紀錄

一、信託案件應由稽徵機關依下列原則核課稅捐：

（一）信託契約未明定特定之受益人，亦未明定受益人之範圍及條件者：不適用遺贈稅法規定課徵贈與稅；信託財產發生之收入，屬委託人之所得，應由委託人併入其當年度所得額課徵所得稅。俟信

託利益實際分配予非委託人時，屬委託人以自己之財產無償贈與他人，應依遺贈稅法第4條規定課徵贈與稅。

（二）契約明定有特定之受益人者：

1.受益人特定，且委託人無保留變更受益人及分配、處分信託利益之權利者：

依遺贈稅法第5條之1（自然人贈與部分）或所得稅法第3條之2（營利事業贈與部分）規定辦理。信託財產發生之收入，依所得稅法第3條之4規定課徵受益人所得稅。

2.受益人特定，且委託人僅保留特定受益人間分配他益信託利益之權利，或變更信託財產營運範圍、方法之權利者：

依遺贈稅法第5條之1（自然人贈與部分）或所得稅法第3條之2（營利事業贈與部分）規定辦理。信託財產發生之收入，依所得稅法第3條之4規定課徵受益人所得稅。

3.受益人特定，但委託人保留變更受益人或處分信託利益之權利者：

不適用遺贈稅法規定課徵贈與稅；信託財產發生之收入，屬委託人之所得，應由委託人併入其當年度所得額課徵所得稅。俟信託利益實際分配予非委託人時，屬委託人以自己之財產無償贈與他人，應依遺贈稅法第4條規定課徵贈與稅。

（三）信託契約雖未明定特定之受益人，惟明定有受益人之範圍及條件者：

1.受益人不特定，但委託人保留指定受益人或分配、處分信託利益之權利者：不適用遺贈稅法規定課徵贈與稅；信託財產發生之收入，屬委託人之所得，應由委託人併入其當年度所得額課徵所得稅。俟信託利益實際分配予非委託人時，屬委託人以自己之財產無償贈與他人，應依遺贈稅法第4條規定課徵贈與稅。

2.受益人不特定，且委託人無保留指定受益人及分配、處分信託利益之權利者：依遺贈稅法第5條之1（自然人贈與部分）或所得稅法第3條之2（營利事業贈與部分）規定辦理。信託財產發生之收入，依所得稅法第3條之4第3項規定課徵受託人所得稅。

1030527最高行政法院一百零三年五月份第二次庭長法官聯席會議納稅義務人將股票交付信託，簽訂「本金自益、孳息他益」信託契約，其中以信託契約訂立時確定或可得確定之股利（股息、紅利）為他益信託之標的，由受託人於股利發放後交付受益人，……。觀其經濟實質，乃納稅義務人將該股利贈與受益人而假受託人之手以實現，……，故稽徵機關依遺產及贈與稅法第4條第2項及第10條計徵贈與稅，並無不合。

決議：課稅構成要件事實實現時，其課稅應以實質經濟事實關係及利益歸屬，暨課稅法律之立法目的為依據，始合於稅捐稽徵法第12條之1第1、2項所規定實質課稅之公平原則。納稅義務人將股票交付信託，簽訂『本金自益、孳息他益』信託契約，其中以信託契約訂立時確定或可得確定之股利（股息、紅利）為他益信託之標的，由受託人於股利發放後交付受益人，因該股利並非受託人本於信託法所規範管理或處分信託股票之信託本旨而孳生，與遺產及贈與稅法第5條之1第1項係針對信託法規定之信託而為『視為贈與』規範之意旨不合。觀其經濟實質，乃納稅義務人將該股利贈與受益人而假受託人之手以實現，並因於受益人受領時始該當遺產及贈與稅法第4條第2項所規定『他人允受』之要件，而成立該條項規定之贈與，故稽徵機關依遺產及贈與稅法第4條第2項及第10條計徵贈與稅，並無不合。至納稅義務人上開行為涉有租稅規避情事者，亦應調整依遺產及贈與稅法第4條第2項及第10條計徵贈與稅，自不待言。

法律問題：

甲於98年7月21日與銀行簽訂「本金自益、孳息他益」信託契約，將其所有A公司股票380萬股交付信託，信託期間1年，孳息受益人為乙（甲之子），並於同年月23日依遺產及贈與稅法第5條之1信託贈與規定，及同法第10條之2第3款本文規定之計算方式計算贈與價值，申報繳納贈與稅，經依申報數核定在案。嗣稅捐機關以系爭信託契約係於甲明知A公司98年6月19日召開董事會或股東常會決議分配股利後始簽訂，且受託銀行於A公司發放股利後，並未運用逕行交付予乙，遂認乙受領股利部分應屬遺產及贈與稅法第4條第2項之贈與，依同法第10條規定計算贈與價值，核定補徵贈與稅，就此股利部分之核課而言，是否適法？

甲說：肯定說

理由：

一、受益人雖於信託契約訂立後，形式上有取自受託人之利益，然實質上係在系爭信託契約成立時即已附隨於自益信託財產之利益，此利益自非受託人於信託契約訂立後，本於信託本旨，管理或處分信託財產所孳生。

二、甲因現行稅法有關信託受益權價值計算無法真實反映實質價值（以郵政儲金偏低之利率計算之贈與價額亦偏低），迂迴藉由孳息他益信託方式，俾實質贈與所分配股利，依6實質課稅原則，甲確有贈與系爭孳息之意思表示，且經受贈與人允受在案，合致遺產及贈與稅法第4條第2項關於「財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力」之贈與要件，核與遺產及贈與稅法第5條之1及第10條之2之規定無涉。

(杏和聯合會計師事務所 摘錄)

112/12/01

核釋有關受益人不特定或尚未存在之信託，其信託財產運用所獲配股票、股利或盈餘之所得課稅規定：

一、受益人不特定或尚未存在之信託，依所得稅法第3條之4第3項之規定，係以受託人為納稅義務人，按規定之扣繳率申報納稅，故信託財產運用所獲配現金或股票股利或盈餘之收入，應以股利淨額或盈餘淨額為準。股利總額或盈餘總額所含之稅額不適用所得稅法第3條之1之規定，亦不得自依同法第3條之4第3項規定計算之應納稅額中減除。

二、受益人不特定，且委託人無保留指定受益人及分配、處分信託利益權利之信託或受益人尚未存在之信託，受益人僅享有孳息之信託利益者，其信託財產運用所獲配之股票，核屬所得稅法第14條第1項第10類規定之其他所得，受託人應依同條第2項規定，以股票取得日期之收盤價格為準，計算信託財產之收入，再依同法第3條之4第3項規定申報納稅。所稱股票取得日期係指股東會決議公告除權基準日，無公告除權基準日者，以股東會決議訂定分派該項股票股利之基準日為準。

(杏和聯合會計師事務所 摘錄)

112/12/01

二、所得稅法第3條之2第4項及同法第3條之4第3項所稱「受益人不特定或尚未存在者」之定義，現行所得稅法並未明定。茲因信託法第52條亦有「受益人不特定或尚未存在」之規定，本部爰以93年3月4日台財稅字第093007952號函請法務部查告該法第52條所稱「受益人不特定或尚未存在」之定義，茲據該部93年3月18日法律字第0930010466號函說明二略以：「……信託法第52條條文所稱「受益人不特定」，係指受益人已存在但尚不能確定孰為受益人之情形，如公益信託或信託行為訂定以校內成績最佳者為受益人，而成績尚未計算出，或以身心障礙者為受益人等是；所稱「尚未存在」，係指在信託設立之時，受益對象尚未出生（自然人）或尚未設立完成（法人），如以胎兒為受益人，或以籌設中之財團法人為受益人，屬之」。因此，前開所得稅法所稱「受益人不特定或尚未存在」者之定義，請參考前開法務部之意見並配合稽徵實務詳予審酌。

三、受益人確定時，應否將「受益人不特定或尚未存在」各年度之所得予以累計，於受益人確定年度，再歸課受益人所得稅乙節，查所得稅法第3條之2第4項及同法第3條之4第3項規定，受益人不特定或尚未存在者，以受託人為納稅義務人，於同法第71條規定期限內，按規定之扣繳率申報納稅。嗣後受益人確定之年度，信託利益之權利價值增加部分或信託財產所產生之所得，應依規定由受益人併入當年度所得額課稅，並視受益人之身分，依現行所得稅法之規定辦理扣繳或申報，尚無應以該受益人為納稅義務人，就「受益人不特定或尚未存在」各年度之所得重新核課；亦無應將「受益人不特定或尚未存在」各年度之所得予以累計，歸課受益人；亦無受託人應將已依規定扣繳率申報繳納稅款分配各受益人，由各受益人抵繳應納稅額之規定。因此，上開以受託人為納稅義務人申報納稅之稅負，於「受益人不特定或尚未存在」之各年度，即為最終稅負，嗣後受益人確定時，尚無再將信託權利之利益或收入歸課受益人所得問題。

四、又所得稅法第3條之4第5項規定：「符合第4條之3各款規定之公益信託，其信託利益於實際分配時，由受益人併入分配年度之所得額，依本法規定課稅」，故公益信託之信託利益應依上開規定辦理，尚無同法第3條之4第3項適用問題。

(杏和聯合會計師事務所 摘錄)

112/11/29

他益信託之委託人於信託關係存續期間，提前終止信託關係，或變更信託利益之全部或一部之受益人為委託人，或減少信託財產等，致非委託人享有信託利益（他益部分）之權利減少時，已繳納之贈與稅得否申請退還乙案。

說明：三、信託案件於符合課徵贈與稅之要件後，除有特殊情形得例外准予免課贈與稅或退還已繳納之贈與稅外（本部67年8月11日台財稅第35419號函、78年5月29日台財稅第780139722號函、80年1月31日台財稅第790316851號函、92年2月19日台財稅字第0920451458號令參照），不因雙方任意解除贈與契約或事後取回原贈與標的而生變更。

(杏和聯合會計師事務所 摘錄)

112/11/29

△納稅義務人楊君提示部分自益部分他益之信託契約申報贈與稅乙案

納稅義務人楊君提示之信託契約，楊君為委託人，受益人為楊君、楊君配偶及楊君之子，信託契約約定，委託人保留特定受益人間分配他益信託利益之權利，依下列方式處理：

（一）委託人楊君保留「楊君、楊君配偶及楊君之子」分配他益信託利益之權利者：依本部94年2月23日台財稅字第09404509000號函檢附之「研商信託契約形式態樣及其稅捐審查、核課原則」會議紀錄叁決議一（二）2：「受益人特定，且委託人僅保留特定受益人間分配他益信託利益之權利，或變更信託財產營運範圍、方法之權利者：依遺贈稅法第5條之1（自然人贈與部分）…規定辦理。」所稱「特定受益人間」，係指他益信託之受益人間，於適用部分自益、部分他益之信託時，亦僅限於他益部分之受益人間，而不包括委託人本人。本案委託人楊君如保留再分配回其本人之權利，則信託成立時他益部分之利益並不確定，其實質上與委託人保留變更受益人或處分信託利益之權利之情形相同，應依上開會議紀錄叁決議一（二）3辦理。
(二)委託人楊君保留「楊君配偶及楊君之子」分配他益信託利益之權利者：他益部分之信託利益已確定，應依上開會議紀錄叁決議一（二）2辦理，至於贈與配偶免課贈與稅部分，金額並不確定，如先依契約記載認定，事後免稅比例減少應稅比例增加而應補徵時，有逾核課期間之虞，故應先不予扣除，即信託成立時，應全部先按應稅贈與金額核課贈與稅。

(杏和聯合會計師事務所 摘錄)

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